Särskilt om vissa skatteavtal | Rättslig vägledning (2024)

Table of Contents
Amerikas Förenta Stater (USA) Artikel 1 punkt 4 – Overriding taxing right Artikel 2 – Skatter som omfattas av avtalet Artikel 18 – Artister och idrottsmän Artikel 19 – Pension och livränta Artikel 20 – Offentlig tjänst Artikel 23 punkt 3 – Metodartikeln vid overriding taxing right Brasilien Artikel 10 punkterna 1, 2 och 5 – Utdelning Artikel 11 punkterna 1 och 2 – Ränta Artikel 12 punkterna 1 och 2 – Royalty Artikel 23 punkt 3 – Metodartikeln Frankrike Protokollspunkt 11 – Subject to tax-regel Grekland Avtalet har upphört att gälla den 1 januari 2022 Avtalet fanns före 2020 i en kungörelse Skatteverkets kommentarer till vissa artiklar i avtalet Israel Artikel II § 1 e – Hemvist Artikel VI – Utdelning Artikel VII – Ränta Artikel IX – Inkomst av fastighet Artikel X – Realisationsvinst Artikel XII – Statlig tjänst Artikel XIII – Enskild tjänst (”personligt arbete”) Artikel XVII – Metodartikeln Italien Artikel 4 – Hemvist Artikel 18 – Pension och livränta Artikel 24 – Metodartikeln Kanada Artikel 2 – Skatter som omfattas av avtalet Kina Ändringar Artikel3 punkt1 a – Geografiskt tillämpningsområde Artikel5 punkt 3 b – Fast driftställe Artikel23 punkterna3 - ­5 – Metodartikeln (matching credit) Malta Pension från Sverige Artikel 22 punkt 3 – Remittanceregel Nigeria Nya Zeeland Kapitalvinst Artikel 21 – Person bosatt i både Nya Zeeland och Sverige Artikel 23 – Metodartikeln Portugal Avtalet har upphört att gälla den 1 januari 2022 Tidigare ändring har inte trätt i kraft Schweiz Artikel 19 § 1 – Pension, livränta och liknande ersättning: övergångsbestämmelse Artikel 19 § 2 – Utbetalning enligt svensk socialförsäkring Protokollet punkt 3 – Mest-gynnad-nations-klausul Singapore Artikel II punkt 1 k – Uttrycket inkomst av rörelse Artikel XVIII A – Remittanceregel Annan inkomst och metodartikeln Slovenien Artikel 17 – Pension, livränta och liknande betalningar: övergångsbestämmelse Artikel 28 – Ikraftträdande Spanien Artikel III punkt 1 g – Internationell trafik Artikel IV – Hemvist Artikel XV punkt 3 – Arbete ombord på skepp och luftfartyg Artikel XVIII – Pension och livränta Artikel XXIV – Metodartikeln Storbritannien och Nordirland Avtalet är skrivet endast på engelska Artikel 3 punkt 1 h – Internationell trafik Artikel 10 – Utdelning Artikel 13 punkt 6 – Kapitalvinst Artikel 14 punkt 3 – Arbete ombord på skepp och luftfartyg Artikel 17 – Pension, livränta och liknande betalningar Artikel 28 – Remittanceregel Artikel 29 – Ikraftträdande References

Nytt: 2023-02-01

I årsutgåva 2023 har sidan kompletterats med att begreppet fast driftställe i det kinesiska skatteavtalet har en vidare innebörd än enligt OECD:s modellavtal (se Artikel 5 punkt 3 b – Fast driftställe).

Amerikas Förenta Stater (USA)

Artikel 1 punkt 4 – Overriding taxing right

Oavsett vad avtalet säger i övrigt har USA rätt att beskatta sina medborgare och personer med hemvist i USA som om avtalet inte hade gällt. Detsamma gäller under en period av tio år efter att en person har varit medborgare i USA eller långvarigt bosatt där. Om till exempel en artikel i avtalet säger att endast Sverige som hemviststat får beskatta en viss inkomst får USA ändå beskatta inkomsten om personen i fråga är medborgare i USA.

I vissa fall får USA inte utnyttja sin overriding taxing right, till exempel när det gäller socialförsäkringspension samt vid tillämpning av bestämmelsen om företag i intressegemenskap (artikel 1 punkt 5).

Sverige ska inte avräkna sådan skatt som USA tar ut enligt artikel 1 punkt 4, se artikel 23 punkt 3 nedan.

Artikel 2 – Skatter som omfattas av avtalet

I vissa fall tas både federal och delstatlig skatt ut i USA. Det är endast den federala skatten som omfattas av skatteavtalet och som kan ligga till grund för avräkning i Sverige enligt avtalet. Avräkning av delstatlig skatt kan dock medges med stöd av avräkningslagen om förutsättningarna i övrigt enligt den lagen är uppfyllda.

Amerikansk Social Security tax och Medicare tax omfattas inte av skatteavtalet, se vidare Skatteverkets ställningstagande om avräkning för utländska socialavgifter samt sidan om vilken utländsk skatt som kan avräknas.

Artikel 18 – Artister och idrottsmän

I artikel 18 finns ett undantag från artiklarna 14 och 15 gällande artisters och idrottsmäns inkomster, vilket innebär att arbetsstaten får beskatta sådan inkomst. Undantaget gäller dock endast om inkomsten överstiger 6000 US-dollar under en tolvmånadersperiod.

Skatteverket anser att artikel 14 eller 15 ska tillämpas om inkomsten inte överstiger det angivna tröskelvärdet.

Artikel 19 – Pension och livränta

På sidan Tillämpning av skatteavtal på svensk pension beskrivs närmare hur avtalet med USA ska tillämpas på pension som betalas från Sverige till en person som har hemvist i USA enligt avtalet.

Pension och annan liknande ersättning på grund av tidigare tjänst samt livränta beskattas endast i hemviststaten (artikel 19 punkt 1). På pension på grund av allmän tjänst tillämpas i stället artikel 20 punkt 2.

Beskattningstidpunkten för pension i en amerikansk pensionsplan som uppfyller villkoren för att vara en så kallad 401(k)-plan har bedömts av Högsta förvaltningsdomstolen (HFD 2019 ref. 13). En pension ska beskattas i inkomstslaget tjänst när den är disponibel. Enligt domstolen kan inte den anställda anses ha disponerat över inkomsten redan vid arbetsgivarens avsättning till pensionsplanen varför pensionen ska beskattas först vid utbetalningen från 401(k)-planen. Inkomsten omfattas av artikel 19 punkt 1. Skatteverket har skrivit en rättsfallskommentar till domen.

Utbetalning enligt socialförsäkringslagstiftningen i en avtalsslu*tande stat beskattas endast i utbetalarstaten (artikel 19 punkt 2). I detta fall får USA inte utnyttja sin overriding taxing right (artikel 1 punkt 5 a).

Artikel 20 – Offentlig tjänst

Högsta förvaltningsdomstolen har bedömt att anställning vid Radio Free Europe/Radio Liberty Inc. i USA omfattas av artikeln om offentlig tjänst.

Artikel 23 punkt 3 – Metodartikeln vid overriding taxing right

När USA beskattar en inkomst med stöd av artikel 1 punkt 4 ska Sverige inte avräkna den skatten. Det gäller även om Sverige är hemviststat och enligt avtalet i övrigt ska avräkna amerikansk skatt. Detta framgår av artikel 23 punkt 3 a (”sådan avräkning skall dock inte ske med högre belopp än den skatt som enligt detta avtal skulle ha erlagts till Förenta staterna om personen inte var medborgare i Förenta staterna eller tidigare medborgare eller tidigare långvarigt bosatt där”). Istället är det USA som ska undanröja eventuell dubbelbeskattning enligt artikel 23 punkt 3 b.

Brasilien

Artikel 10 punkterna 1, 2 och 5 – Utdelning

Utdelning från bolag i en avtalsslu*tande stat till person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten får beskattas i denna andra stat (punkt 1). Utdelningen får även beskattas i den avtalsslu*tande stat där bolaget som betalar utdelningen har hemvist men skatten får inte överstiga 25 procent av utdelningens bruttobelopp (punkt 2 b). Begränsningen till 15 procents skatt av utdelningens bruttobelopp när mottagaren är ett bolag (punkt 2 a) gällde endast till och med 1997 (punkt 1 b i protokollet till avtalet samt SFS 1996:738).

Har bolag med hemvist i Sverige fast driftställe i Brasilien får det fasta driftstället beskattas med källskatt i enlighet med intern rätt i Brasilien (punkt 5). Begränsningen till 15 procents skatt av det fasta driftställets vinst gällde endast till och med 1997 (punkt 1 b i protokollet till avtalet samt SFS 1996:738).

Artikel 11 punkterna 1 och 2 – Ränta

Ränta som härrör från en avtalsslu*tande stat och som betalas till person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten får beskattas i denna andra stat (punkt 1). Räntan får även beskattas i den avtalsslu*tande stat från vilken den härrör men om mottagaren är fysisk person, handelsbolag eller enkelt bolag får skatten inte överstiga 25 procent av räntans bruttobelopp (punkt 2 a). Begränsningen till 15 procent av räntans bruttobelopp när mottagaren är någon annan än fysisk person, handelsbolag eller enkelt bolag (punkt 2 b) gällde endast till och med 1997 (punkt 1 b i protokollet till avtalet samt SFS 1996:783).

Artikel 12 punkterna 1 och 2 – Royalty

Royalty som härrör från en avtalsslu*tande stat och som betalas till person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten får beskattas i denna andra stat (punkt 1). Royaltyn får även beskattas i den avtalsslu*tande stat från vilken den härrör men skatten får inte överstiga 25 procent av bruttobeloppet när det är royalty som uppkommit genom nyttjandet av eller rätten att nyttja varumärke (punkt 2 a). Begränsningen till 15 procent av royaltyns bruttobelopp (punkt 2 b) gällde endast till och med 1997 (punkt 1 b i protokollet till avtalet samt SFS 1996:738).

Artikel 23 punkt 3 – Metodartikeln

De matching credit-bestämmelser som finns här gällde endast till och med 1997 (punkt 1 a i protokollet till avtalet samt SFS 1996:738).

Frankrike

Protokollspunkt 11 – Subject to tax-regel

Protokollspunkt 11 till avtalet innehåller en regel om subsidiär beskattningsrätt, vanligen kallad subject to tax-regel. Regeln är tillämplig när avtalet inte ger hemviststaten beskattningsrätt till en inkomst, men inkomsten inte medtas vid beskattningen i den andra avtalsslu*tande staten. Utdelning omfattas inte av regeln. Regeln saknar motsvarighet i OECD:s modellavtal.

Grekland

Avtalet har upphört att gälla den 1 januari 2022

Avtalet har sagts upp av Sverige. Lagen (2019:1197) om skatteavtal mellan Sverige och Grekland har upphört att gälla den 1 januari 2022. Enligt övergångsbestämmelserna till upphävandelagen (SFS 2021:573) ska dock den upphävda lagen fortsätta att tillämpas i fråga om

a) inkomstskatt, för skatt på inkomst som har förvärvats före ikraftträdandet av upphävandelagen, och

b) förmögenhetsskatt, i fråga om skatt som utgår på grund av taxering under 2022 eller tidigare.

Det uppsagda avtalet ersätts inte av något nytt. När det upphört att gälla kommer inkomstbeskattning att ske enligt intern rätt i Sverige och Grekland utan begränsning av något skatteavtal mellan länderna. En kortfattad beskrivning av konsekvenserna beträffande olika inkomster finns i prop. 2020/21:137 s. 9 f.

Att det i upphävandelagen står att den upphävda lagen ska fortsätta att tillämpas i fråga om skatt på inkomst som ”har förvärvats” före ikraftträdandet innebär att skatteavtalet tillämpas på belopp som betalas ut före den 1 januari 2022. Belopp som betalas ut den 1 januari 2022 eller senare beskattas enligt intern rätt utan hänsyn till det uppsagda avtalet, även om inkomsten tjänades in före den dagen. Det framgår av uttalanden om pensioner i förarbetena till upphävandelagen (prop. 2020/21:137 s. 9).

Avtalet fanns före 2020 i en kungörelse

Skatteavtalet med Grekland införlivades tidigare i svensk rätt genom kungörelsen (1963:497) om tillämpning av ett mellan Sverige och Grekland den 6 oktober 1961 ingånget avtal för undvikande av dubbelbeskattning och förhindrande av skatteflykt beträffande skatter å inkomst och förmögenhet. Kungörelsen har ersatts av lagen (2019:1197) om skatteavtal mellan Sverige och Grekland som trätt i kraft den 1 januari 2020. Avtalet är inte ändrat. Av 3 § nämnda lag följer att Sverige i vissa fall inte ska undanta inkomst från beskattning enligt artikel XXIII § 2.

Skatteverkets kommentarer till vissa artiklar i avtalet

I 2021 års utgåva av Rättslig vägledning kommenterar Skatteverket dessa artiklar i avtalet med Grekland: artikel III § 1 e (hemvist); artikel VII (utdelning); artikel XXIII (metodartikeln).

Israel

Artikel II § 1 e – Hemvist

Avtalet saknar artikel om hemvist. I stället definieras uttrycken ”person, bosatt i Sverige” och ”person, bosatt i Israel”. I avtalets mening avses med dessa uttryck att personen är bosatt i Sverige respektive Israel, enligt respektive lands interna rätt, utan att samtidigt vara bosatt i den andra staten enligt dess interna rätt (artikel II § 1 e). Med bosättning avses för Sveriges del även stadigvarande vistelse och väsentlig anknytning.

Uttrycket ”bosatt” i Sverige respektive Israel används vid fördelningen av beskattningsrätten enligt avtalets inkomstartiklar. Dessa tillämpas om personen är bosatt i endast en av de avtalsslu*tande staterna, enligt den statens interna rätt, men inte om personen är bosatt i båda staterna enligt respektive lands interna rätt.

Om en fysisk eller juridisk person anses bosatt i både Sverige och Israel, enligt respektive lands interna rätt, tillämpas i stället artikel XVII (metodartikeln) i enlighet med anvisningarna till artikel II (som finns i bilaga 2 till kungörelsen om avtalet). Artikeln om inkomst av statlig tjänst (artikel XII) är dock tillämplig även om en person är bosatt i både Sverige och Israel.

Artikel VI – Utdelning

Utdelning från ett bolag i Israel till en person som är bosatt i Sverige är undantagen från israelisk skatt under förutsättning att inkomsten har beskattats hos det utdelande bolaget. Om den inte har beskattats hos bolaget får Israel beskatta med den skattesats som normalt tillämpas på utdelningar (artikel VI § 2). Utdelningens bruttobelopp får beskattas i Sverige och dubbelbeskattning undanröjs genom avräkning (artikel XVII § 2 a andra stycket samt punkt 1 b i anvisningarna till artikel VI).

Artikel VII – Ränta

Ränta får beskattas i Israel med högst 25 procent om mottagaren är bosatt i Sverige. Skattebegränsningen gäller inte om mottagaren har ett fast driftställe i Israel och räntan har ett direkt samband med verksamheten i det fasta driftstället. Räntans bruttobelopp får beskattas även i Sverige och dubbelbeskattning undanröjs genom avräkning (artikel XVII § 2 a andra stycket samt punkt 1 första och andra styckena i anvisningarna till artikel VII).

Artikel IX – Inkomst av fastighet

En person som är bosatt i en avtalsslu*tande stat ska vara undantagen från beskattning i bosättningsstaten för alla inkomster från en fastighet som finns i den andra avtalsslu*tande staten. Detta gäller även vinst vid avyttring av en fastighet. Vid avyttring av en fastighet belägen i den avtalsslu*tande stat som inte är bosättningsstat tillämpas alltså inte artikel X (realisationsvinst) utan artikel IX som innebär att endast källstaten får beskatta vinsten.

Om en person är bosatt i båda staterna enligt deras interna rätt, exempelvis på grund av bosättning i Israel och på grund av väsentlig anknytning i Sverige, tillämpas varken artikel IX eller X utan artikel XVII (se artikel II § 1 e och metodartikeln). Sverige kan då inte beskatta vinst vid försäljning av en fastighet i Israel under förutsättning att vinsten beskattas där (artikel XVII § 2 b samt punkt 2 tredje stycket i anvisningarna till artikel XVII).

Artikel X – Realisationsvinst

En person som är bosatt i en av de avtalsslu*tande staterna är endast skattskyldig i den staten för realisationsvinst. Detta gäller dock inte fastigheter belägna i den andra staten (se artikel IX) eller tillgångar med direkt samband med fast driftställe i denna stat.

Om en person är bosatt i båda staterna tillämpas inte artikel X utan metodartikeln.

Artikel XII – Statlig tjänst

Inkomst av statlig tjänst beskattas endast i den stat i vars tjänst arbetet utförs under förutsättning att personen är medborgare i denna stat utan att samtidigt vara medborgare i den andra staten.

Artikel XIII – Enskild tjänst (”personligt arbete”)

En fysisk person bosatt i Sverige är befriad från israelisk skatt på inkomst av personligt arbete, vilket innefattar utövandet av fritt yrke, i Israel om hen vistas i Israel under sammanlagt högst 183 dagar under inkomståret och arbetet utförs för eller på uppdrag av en person bosatt i Sverige. Motsvarande gäller när en person bosatt i Israel arbetar i Sverige (artikel XIII §§ 1 och 2)

Om artikel XIII inte hindrar arbetsstaten från att beskatta inkomsten undanröjs eventuell dubbelbeskattning enligt artikel XVII (metodartikeln).

Artikel XVII – Metodartikeln

En förutsättning för att tillämpa de flesta inkomstartiklarna i skatteavtalet är att en person är bosatt i endast en av de avtalsslu*tande staterna. Anses en person vara bosatt i båda staterna blir istället artikel XVII (metodartikeln) tillämplig, vilket framgår av anvisningarna till artikel II (som finns i bilaga 2 till kungörelsen om avtalet).

Som huvudregel tillämpas exempt i Sverige för inkomst från inkomstkällor i Israel. Detta gäller dels när det är fråga om inkomst som enligt avtalet får (må) beskattas i Israel (§ 2 a) och dels när det är fråga om inkomst som inte särskilt angivits i avtalet men som beskattas i Israel (§ 2 b).

Inkomst av personligt arbete som utförs i Israel, och som inte ska undantas från beskattning där enligt artikel XIII, ska undantas från beskattning i Sverige om den skattskyldige kan visa att inkomsten beskattas i Israel (artikel XVII § 2 b och § 5).

Enligt § 5 ska inkomst av personligt arbete (artikel XIII) anses ha sin källa i den stat där arbetet utförs. Arbete som helt eller huvudsakligen fullgörs ombord på fartyg eller luftfartyg, som används i en verksamhet som utövas av en person bosatt i en av de avtalsslu*tande staterna, ska anses utfört i denna stat.

Om beskattningsrätten till en inkomst från en inkomstkälla i Israel inte kan fördelas enligt någon inkomstartikel på grund av att personen anses bosatt i båda avtalsslu*tande staterna, undanröjs eventuell dubbelbeskattning enligt artikel XVII § 2 b.

För utdelning från ett bolag i Israel och ränta från en person bosatt i Israel till en person bosatt i Sverige tillämpas avräkning (artikel XVII § 2 a andra stycket). Avtalet innehåller också matching creditbestämmelser avseende dessa inkomster (artikel XVII § 2 a tredje stycket).

Inkomst från inkomstkällor i Sverige beskattas här. Om inkomsten beskattas även i Israel ska Israel avräkna den svenska skatten (artikel XVII § 1 och punkt 2 andra stycket i anvisningarna till artikel XVII). Progressionsregeln i artikel XVII § 4 ska inte tillämpas.

Italien

Artikel 4 – Hemvist

När en fysisk person har hemvist i båda staterna enligt punkt 1 ska normalt den så kallade stegen i punkt 2 tillämpas.

När det gäller personer som har utvandrat från Sverige till Italien finns särskilda regler i punkt b i protokollet till avtalet (se även tredje stycket i anvisningarna till artiklarna 1 och 4 i avtalet). Reglerna innebär att de behöriga myndigheterna, under de första tre åren räknat från dagen för utflyttningen från Sverige, ska fastställa hemvisten genom en ömsesidig överenskommelse om personen

  • anses ha hemvist i Italien enligt artikel 4 punkt 1
  • är svensk medborgare och
  • är obegränsat skattskyldig i Sverige på grund av väsentlig anknytning hit (i protokollet och anvisningarna hänvisas till den motsvarande så kallade treårsregeln som gällde innan regeln om väsentlig anknytning i IL infördes).

Skatteverket anser att det synsätt som gäller vid tillämpningen av motsvarande artikel i skatteavtalet med Spanien även kan tillämpas på skatteavtalet med Italien. Det innebär att i avvaktan på beslu*t från behörig myndighet i hemvistfrågan beskattas personen som om hen hade hemvist i Sverige i avtalets mening (jämför Skatteverkets ställningstagande Tillämpning av artikel IV punkt 3 i skatteavtalet med Spanien).

Artikel 18 – Pension och livränta

På sidan Tillämpning av skatteavtal på svensk pension beskrivs närmare hur avtalet med Italien ska tillämpas på pension som betalas från Sverige till en person som har hemvist i Italien enligt avtalet.

Huvudregeln är att pension och livränta beskattas endast i hemviststaten (punkt 1). På pension på grund av allmän tjänst tillämpas i stället artikel 19 punkt 2.

Pensioner och liknande ersättningar som betalas enligt socialförsäkringslagstiftningen i en avtalsslu*tande stat och utbetalningar på grund av pensionsförsäkring meddelad i en avtalsslu*tande stat får beskattas i denna stat. Detta gäller dock endast betalningar till medborgare i den avtalsslu*tande stat varifrån ersättningen betalas (artikel 18 punkt 2). Med ”pensionsförsäkring” avses både privat pensionsförsäkring och tjänstepensionsförsäkring. Den stat från vilken betalning sker ska avräkna eventuell skatt i hemviststaten, så kallad omvänd credit (artikel 24 punkt 6).

Artikel 24 – Metodartikeln

Artikel 24 punkt 2 följer artikel 23 B i OECD:s modellavtal vilket innebär att huvudregeln är att dubbelbeskattning av person med hemvist i Sverige ska undanröjas genom avräkning här.

På inkomster som enligt annan artikel i avtalet ska beskattas endast i källstaten får hemviststaten tillämpa alternativ exempt (artikel 24 punkt 5). Det gäller inkomst som omfattas av artikel 8 punkt 1, artikel 13 punkt 3, artikel 19 punkt 1 a och artikel 19 punkt 2 a (se punkt 3 i anvisningarna till artikel 24).

Under vissa förutsättningar får Sverige beskatta realisationsvinst på aktier (artikel 13 punkt 5) och pension på grund av socialförsäkring eller pensionsförsäkring (artikel 18 punkt 2) även om mottagaren har hemvist i Italien. Det är Sverige som ska undanröja dubbelbeskattning av dessa inkomster genom att avräkna italiensk skatt, så kallad omvänd credit. Avräkningsbeloppet får inte överstiga den svenska skatten på inkomsten (artikel 24 punkt 6).

Kanada

Artikel 2 – Skatter som omfattas av avtalet

I Kanada kan inkomstskatt tas ut såväl på federal nivå som av de olika provinserna. Avtalet omfattar de inkomstskatter som tas ut av Kanadas regering i enlighet med ”the Income Tax Act”. Dessa federala inkomstskatter kan ligga till grund för avräkning i Sverige enligt avtalet. Inkomstskatt som tagits ut av någon av Kanadas provinser eller federal skatt som tagits ut med stöd av annan författning omfattas inte av avtalet. Avräkning av sådan skatt kan dock medges med stöd av avräkningslagen om förutsättningarna enligt den lagen är uppfyllda.

Kina

Ändringar

Avtalet är senast publicerat som bilaga till lagen (2000:211) om ändring i lagen (1986:1027) om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Folkrepubliken Kina.

År 2017 ändrades protokollet till avtalet. De nya reglerna innebär i korthet att länderna ömsesidigt avstår från att ta ut såväl direkta som indirekta skatter på intäkter som förvärvas från en avtalsslu*tande stat av ett företag i den andra avtalsslu*tande staten genom användningen av skepp eller luftfartyg i internationell trafik. Ändringen har införlivats i svensk rätt genom lagen (2017:1282) om ändring i lagen (1986:1027) om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Folkrepubliken Kina. Bilagan till ändringslagen innehåller endast de nya reglerna i protokollet.

Artikel3 punkt1 a – Geografiskt tillämpningsområde

Enligt artikel3 punkt1a åsyftar "Kina" Folkrepubliken Kinas hela territorium inom vilket kinesisk lagstiftning om beskattning tillämpas. Hong Kong och Macao är geografiskt delar av Folkrepubliken Kina men är så kallade Special Administrative Regions (SAR) med egna skattesystem och omfattas inte av avtalet. Att Hong Kong inte omfattas framgår även av 4§ lagen (1986:1027) om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och folkrepubliken Kina.

Artikel5 punkt 3 b – Fast driftställe

Uttrycket fast driftställe innefattar också tillhandahållandet av tjänster som ett företag i en avtalsslu*tande stat lämnar genom anställda eller annan personal i den andra avtalsslu*tande staten men endast om verksamhet av sådant slag pågår inom landet under tidrymd eller tidrymder som sammanlagt överstiger sex månader under en tolvmånadersperiod.

Detta tillägg innebär att begreppet fast driftställe har fått en vidare innebörd än enligt OECD:s modellavtal. Det anges inte i propositionen till skatteavtalet men lydelsen överensstämmer med artikel 5 punkt 3 b i FN:s modellavtal.

Artikel23 punkterna3 - ­5 – Metodartikeln (matching credit)

De matching credit-bestämmelser som finns i artikel23 punkterna3 och4 gällde endast 1997­–2006 (artikel23 punkt5).

Malta

Pension från Sverige

På sidan Tillämpning av skatteavtal på svensk pension beskrivs närmare hur avtalet med Malta ska tillämpas på pension som betalas från Sverige till en person som har hemvist i Malta enligt avtalet.

Artikel 22 punkt 3 – Remittanceregel

I artikel 22 punkt 3 finns en så kallad remittanceregel som ger Sverige beskattningsrätt till vissa inkomster som härrör från Sverige och som inte överförs till eller tas emot i Malta. Regeln saknar motsvarighet i OECD:s modellavtal.

Regeln är tillämplig när en annan artikel i skatteavtalet begränsar Sveriges beskattningsrätt till en viss inkomst samtidigt som Malta enligt sin interna lagstiftning beskattar denna typ av inkomst endast till den del den överförs till eller tas emot i Malta (remitteras dit). För att regeln ska kunna tillämpas i ett enskilt fall krävs att det är utrett att den aktuella inkomsten beskattas i Malta endast i den mån den remitteras dit. Regeln kan inte tillämpas om Malta inte beskattar inkomsten på grund av att den är av ett slag som överhuvudtaget inte beskattas där enligt intern rätt.

När regeln är tillämplig ska avtalets begränsning av Sveriges beskattningsrätt tillämpas endast på den del av inkomsten som remitteras till Malta. Det är den skattskyldige som har bevisbördan för att sådan remittering sker. Den skattskyldige behöver däremot inte visa att inkomsten faktiskt beskattas i Malta.

Nigeria

Avtalet har inte trätt i kraft i Nigeria som därför inte tillämpar avtalet. Sverige tillämpar avtalet från och med den 1 januari 2014 (SFS 2014:1365).

Avtalet innehåller flera mest-gynnad-nations-klausuler. Såvitt Skatteverket känner till har de inte aktiverats. Läs mer på sidan Skatteavtal där en mest-gynnad-nations-klausul inte har aktiverats.

Nya Zeeland

Kapitalvinst

Avtalet saknar en generellt tillämplig artikel om kapitalvinst (artikel13 i modellavtalet). Reglerna finns i stället i flera artiklar.

Artikel12 behandlar överlåtelse av fastighet i en avtalsslu*tande stat och andelar i bolag vars tillgångar består av sådan fastighet samt överlåtelse av rättighet i naturtillgång i en avtalsslu*tande stat och andelar i bolag vars tillgångar består av rättigheter i sådan naturtillgång. Angående uttrycket "rättighet", se artikel11 punkt5.

Vinst från avyttring av patenträttighet beskattas enligt artikel10 punkt7 eller artikel5 beroende på rättighetens samband med fast driftställe i en avtalsslu*tande stat.

Avtalet har ingen artikel om annan inkomst (artikel21 i modellavtalet) som kan tillämpas på kapitalvinst när ingen annan artikel är tillämplig. Avtalets artikel 21 om person bosatt i båda staterna kan dock bli tillämplig och förhindra beskattning i den stat som inte är hemviststat.

Dubbelbeskattning av kapitalvinst i andra fall än de som nämns ovan undanröjs enligt artikel23 (metodartikeln). Det kan till exempel gälla överlåtelse av aktier i andra bolag än de som omfattas av artikel12.

Artikel 21 – Person bosatt i både Nya Zeeland och Sverige

Artikeln fördelar beskattningsrätten när en person är bosatt i båda staterna enligt respektive stats interna skattelagstiftning men har hemvist enligt avtalet i endast en av staterna. ”Bosatt” definieras i artikel 2 punkt 5 och innebär för svensk del att personen är obegränsat skattskyldig här. Hemvist bestäms enligt artikel3 punkt2 om det är en fysisk person och artikel3 punkt3 om det är en juridisk person.

Artikeln innebär att den stat som inte är hemviststat endast får beskatta inkomst som härrör eller anses härröra från inkomstkälla i denna stat.

Artikel 23 – Metodartikeln

Avtalet innehåller ingen artikel om annan inkomst (artikel21 i modellavtalet). När ingen annan artikel reglerar hur en inkomst ska beskattas undanröjs eventuell dubbelbeskattning genom avräkning enligt metodartikeln.

För att artikeln ska kunna tillämpas måste det fastställas var inkomsten har sin källa. I ett par fall finns en källregel i den artikel som gäller inkomsten i fråga. När det gäller andra inkomster finns i stället källreglerna i artikel23 punkt3. Om avtalet inte reglerar var inkomstkällan är belägen, avgörs detta enligt respektive stats interna lagstiftning. Skulle dessa medföra olika resultat kan frågan lösas genom ömsesidig överenskommelse enligt artikel 25 punkt 2 (se punkt 1 i tillämpningsföreskrifterna [anvisningarna] till artikel 23).

Portugal

Avtalet har upphört att gälla den 1 januari 2022

Avtalet har sagts upp av Sverige. Lagen (2003:758) om skatteavtal mellan Sverige och Portugal har upphört att gälla den 1 januari 2022. Enligt övergångsbestämmelserna till upphävandelagen (SFS 2021:574) ska dock den upphävda lagen fortsätta att tillämpas i fråga om

a) källskatter, på belopp som har förvärvats före ikraftträdandet av upphävandelagen,

b) andra skatter på inkomst, på skatt som tas ut för beskattningsår som har påbörjats före ikraftträdandet.

Det uppsagda avtalet ersätts inte av något nytt. När det upphört att gälla kommer inkomstbeskattning att ske enligt intern rätt i Sverige och Portugal utan begränsning av något skatteavtal mellan länderna. En kortfattad beskrivning av konsekvenserna beträffande olika inkomster finns i prop. 2020/21:138 s. 10 f.

Att det i upphävandelagen står att den upphävda lagen, i fråga om källskatter, ska fortsätta att tillämpas på belopp som ”har förvärvats” före ikraftträdandet innebär att skatteavtalet tillämpas på belopp som betalas ut före den 1 januari 2022. Belopp som betalas ut den 1 januari 2022 eller senare beskattas enligt intern rätt utan hänsyn till det uppsagda avtalet, även om inkomsten tjänades in före den dagen. Det framgår av uttalanden om pensioner i förarbetena till upphävandelagen (prop. 2020/21:138 s. 10 f.) Det framgår även av den engelska språkversionen av artikel 30 första stycket punkt b 1. Vid avvikelse mellan språkversionerna har den engelska företräde (artikel 30 tredje stycket).

Skatteverket har beslu*tat att beskatta tjänstepensioner utbetalda från Sverige från och med den 1 januari 2022 till personer bosatta i Portugal med särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK). Flera ärenden har överklagats och prövats i förvaltningsrätter och kammarrätter. Domstolarna har avslagit överklagandena med motiveringar som är i linje med hur Skatteverket har argumenterat. Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) beslu*tade den 8 november 2023 att inte meddela prövningstillstånd avseende Kammarrättens i Göteborg dom i mål nr 6366-6369-22, vilket innebär att kammarrättens avgörande står fast och att målet inte kommer att prövas i sak av HFD (Skatteverkets rättsfallskommentarHFD meddelar inte prövningstillstånd - utbetalningar beskattas med SINK efter upphävandet av skatteavtalet med Portugal).

Tidigare ändring har inte trätt i kraft

Avtalet ändrades genom ett protokoll 2019 och det utfärdades en lag (2019:1141) om ändring i lagen (2003:758) om skatteavtal mellan Sverige och Portugal. Ändringslagen har dock inte trätt i kraft och ska inte tillämpas. Genom SFS 2021:575 har beslu*tats att ändringslagen ska utgå.

Schweiz

Artikel 19 § 1 – Pension, livränta och liknande ersättning: övergångsbestämmelse

Enligt artikel 19 § 1 kan Sverige beskatta svenska pensionsutbetalningar och andra liknande ersättningar samt livräntor, för någon som har hemvist i Schweiz. Utbetalningarna ska dock inte utgöra utbetalningar enligt socialförsäkringslagstiftningen eftersom dessa omfattas av artikel 19 § 2. Denna lydelse av skatteavtalet gäller från och med den 1 januari 2013. Enligt den tidigare lydelsen var Sverige förhindrade att beskatta de ersättningar som avses i artikel 19 § 1 och det finns en övergångsbestämmelse till ändringen. Den anger att den äldre lydelsen av artiklarna 19 och 21 fortfarande ska tillämpas i vissa situationer. Det gäller pensioner och livräntor från en avtalsslu*tande stat som var under utbetalning den 28 februari 2011 och som betalas till person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten som hade hemvist i denna andra stat vid den tidpunkten (punkt 2 b i ikraftträdandebestämmelserna till SFS 2012:234).

Artikel 19 § 2 – Utbetalning enligt svensk socialförsäkring

Utbetalning enligt svensk socialförsäkringslagstiftning till person med hemvist i Schweiz får beskattas i Sverige. Sverige ska avräkna schweizisk skatt enligt artikel 24 § 3, så kallad omvänd credit. Avräkningsbeloppet ska dock inte överstiga den svenska inkomstskatt som belöper på inkomsten.

Artikel 24 § 3 nämner endast pension. Artikel 19 § 2 omfattar dock alla utbetalningar enligt svensk socialförsäkringslagstiftning till person med hemvist i Schweiz. Med hänsyn till uttalanden i förarbetena medger Sverige avräkning även för schweizisk skatt på andra utbetalningar enligt svensk socialförsäkring än pension (prop. 2011/12:78 s. 55 f.).

Protokollet punkt 3 – Mest-gynnad-nations-klausul

I protokollet finns en mest-gynnad-nations-klausul som har aktiverats vilket gör att skiljeförfarande är möjligt. Läs mer på sidan Schweiz.

Singapore

Nytt: 2023-02-17

Artikel II punkt 1 k – Uttrycket inkomst av rörelse

Artikel III fördelar beskattningsrätten mellan Sverige och Singapore avseende inkomst av rörelse. Artikel II punkt 1 k anger betydelsen av uttrycket inkomst av rörelse.

Uttrycket inkomst av rörelse innefattar inte hyresavgift eller royalty för kinematografisk film eller för inspelade band för televisions- eller radiosändningar eller för utnyttjandet av gruva, oljekälla, stenbrott eller annan naturtillgång eller inkomst i form av utdelning, ränta, hyresavgift, royalty eller realisationsvinst. Uttrycket innefattar vidare inte arvode eller annan ersättning för ledning eller övervakning av ett annat företags eller en annan koncerns handels- eller affärsrörelse eller annan verksamhet och inte heller ersättning för arbete eller personliga tjänster eller inkomst av sjö- eller luftfart.

Vad denna begränsning får för betydelse kan exemplifieras med ett svenskt företag som utför en tjänst till ett företag i Singapore. En sådan inkomst avser varken royalty enligt artikel IX eller lön och liknande ersättningar på grund av arbetsanställning samt inkomst av fritt yrke enligt XII. Inkomsten avser inte heller inkomst av rörelse enligt artikel III. Anledningen till detta är att det i artikel II punkt 1 k anges att ersättning för arbete eller personliga tjänster inte innefattas i uttrycket inkomst av rörelse. Det finns inte heller någon annan inkomstartikel som omfattar en sådan företagsinkomst.

Nedan finns ett avsnitt om annan inkomst och metodartikeln som ska tillämpas på motsvarande sätt på inkomsten i det aktuella exemplet. Det kan konstateras att skatteavtalet saknar en artikel om annan inkomst och ovan har det konstaterats att det inte finns någon inkomstartikel i skatteavtalet som omfattar den aktuella inkomsten. Detta får till följd att den aktuella inkomsten inte omfattas av skatteavtalet och Singapore får därför beskatta inkomsten enligt sin interna rätt. Metodartikeln, artikel XIX, kan tillämpas på inkomster som inte omfattas av skatteavtalet. Sverige ska avräkna den skatt som tagits ut i Singapore om ersättningen för tjänsten har sin källa i Singapore och övriga förutsättningar för avräkning är uppfyllda.

Artikel XVIII A – Remittanceregel

I artikel XVIII A finns en så kallad remittanceregel som ger Sverige beskattningsrätt till vissa inkomster som har sin källa i Sverige och som inte överförs till eller tas emot i Singapore. Regeln saknar motsvarighet i OECD:s modellavtal.

Regeln är tillämplig när en annan artikel i skatteavtalet begränsar Sveriges beskattningsrätt till en viss inkomst samtidigt som Singapore enligt sin interna lagstiftning beskattar denna typ av inkomst endast till den del den överförs till eller tas emot i Singapore (remitteras dit). För att regeln ska kunna tillämpas i ett enskilt fall krävs att det är utrett att den aktuella inkomsten beskattas i Singapore endast i den mån den remitteras dit. Regeln kan inte tillämpas om Singapore inte beskattar inkomsten på grund av att den är av ett slag som överhuvudtaget inte beskattas där enligt intern rätt.

När regeln är tillämplig ska avtalets begränsning av Sveriges beskattningsrätt tillämpas endast på den del av inkomsten som remitteras till Singapore. Det är den skattskyldige som har bevisbördan för att sådan remittering sker. Den skattskyldige behöver däremot inte visa att inkomsten faktiskt beskattas i Singapore.

Annan inkomst och metodartikeln

Avtalet saknar artikel om ”annan inkomst” vilket innebär att bland annat vissa inkomster från tredje land inte omfattas av någon inkomstartikel.

Avtalet hindrar inte någon av staterna från att beskatta en inkomst som inte omfattas av någon inkomstartikel. Såvitt gäller ”inkomst, som uppkommit i respektive stat” framgår detta av artikel XIX 1 § första meningen. Om en sådan inkomst beskattas i både Sverige och Singapore är metodartikeln tillämplig (artikel XIX 1 § andra meningen). Metodartikeln är däremot inte tillämplig på inkomster som inte omfattas av någon inkomstartikel och som kommer från ett tredje land. I artikelns 2–6 §§, som säger hur dubbelbeskattning ska undanröjas, nämns endast inkomster från en avtalsslu*tande stat. Exempelvis kan avräkning i Sverige enligt 3 § ske endast i fråga om inkomst från källa i Singapore. Av 2 § lagen om skatteavtalet framgår också att avtalets beskattningsregler ska tillämpas endast i den mån dessa medför en inskränkning av den skattskyldighet i Sverige som annars skulle föreligga. Så kan inte vara fallet med en inkomst från ett tredje land eftersom dubbelbeskattning av en sådan inte kan undanröjas enligt metodartikelns ordalydelse (2–6 §§), samtidigt som inte heller AvrL skulle kunna tillämpas på inkomsten om den ansågs omfattad av metodartikeln.

Slovenien

Lagen (2021:1106) om skatteavtal mellan Sverige och Slovenien trädde i kraft den 31 december 2021 (SFS 2021:1204). För att kunna tillämpa vissa bestämmelser i avtalet måste man veta när avtalet trädde i kraft, se Artikel 28 – Ikraftträdande nedan.

Artikel 17 – Pension, livränta och liknande betalningar: övergångsbestämmelse

Enligt artikel 17 får pension och annan liknande ersättning (inklusive livränta) som härrör från en avtalsslu*tande stat samt utbetalningar enligt socialförsäkringslagstiftningen i en avtalsslu*tande stat, som betalas till en person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten, beskattas i den förstnämnda staten. Bestämmelsen ger källstaten beskattningsrätt till fler pensioner och liknande ersättningar än artikel 18 i 1980 års skatteavtal med Jugoslavien, som tidigare tillämpades mellan Sverige och Slovenien. En fysisk person som omedelbart före det nya avtalets ikraftträdande (den 26 december 2021, se SFS 2021:1204) var mottagare av betalningar som omfattas av artikel 18 punkterna 1 - 3 i 1980 års avtal får välja att dessa bestämmelser fortfarande ska tillämpas på dessa betalningar. De äldre bestämmelserna ska tillämpas från och med det år då valet görs och till dess valet återkallas. När ett val har återkallats kan inget nytt val göras (artikel 28 punkt 5 och punkt 5 i övergångsbestämmelserna till lagen [2021:1106] om skatteavtal mellan Sverige och Slovenien). Se även under artikel 28 nedan.

Artikel 28 – Ikraftträdande

För att kunna tillämpa artikeln måste man veta när avtalet trädde i kraft, vilket skedde den 26 december 2021 (se SFS 2021:1204).

Det innebär att punkt 2 a och b har följande betydelse:

Avtalet ska tillämpas

a) i fråga om källskatter, på belopp som betalas eller tillgodoförs den 1 januari 2022 eller senare

b) i fråga om andra skatter på inkomst och på förmögenhet, på skatt som påförs för beskattningsår som börjar den 1 januari 2022 eller senare.

Punkt 3 har följande betydelse:

Bestämmelserna i artikel 24 (Förfarandet vid ömsesidig överenskommelse) och artikel 25 (Utbyte av upplysningar) ska tillämpas från och med den 26 december 2021, oavsett vilket beskattningsår ärendet gäller.

Punkt 4 har följande betydelse:

Avtalet mellan den Socialistiska Federala Republiken Jugoslavien och Konungariket Sverige för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst och förmögenhet, undertecknat i Stockholm den 18 juni 1980 ska upphöra att tillämpas mellan Slovenien och Sverige med avseende på varje skatt från och med den 1 januari 2022.

Punkt 5 har följande betydelse:

En fysisk person som omedelbart före den 26 december 2021 var mottagare av betalningar som omfattas av artikel 18 punkterna 1 - 3 i 1980 års skatteavtal med Jugoslavien får välja att dessa bestämmelser fortfarande ska tillämpas på dessa betalningar. Se även under artikel 17 ovan.

Spanien

Artikel III punkt 1 g – Internationell trafik

Bestämmelsen motsvarar artikel 3 punkt 1 e i 2014 års utgåva av OECD:s modellavtal.

Transport uteslu*tande inom Spanien som utförs av ett rederi eller flygbolag som har sin verkliga ledning i Sverige, eller tvärtom, är inte internationell trafik. Transport som utförs av ett rederi eller flygbolag som har sin verkliga ledning i en tredje stat är inte internationell trafik oavsett var transporten utförs.

Artikel IV – Hemvist

När en fysisk person har hemvist i båda staterna enligt punkt 1 ska normalt punkt 2, den så kallade stegen, tillämpas.

När det gäller personer som har utvandrat från Sverige till Spanien finns särskilda regler i artikel IV punkt 3 i avtalet och punkt II i protokollet till detta (se även tredje stycket i anvisningarna till artiklarna I och IV i avtalet). Reglerna innebär att de behöriga myndigheterna, under de första tre åren räknat från dagen för utflyttningen från Sverige, ska fastställa hemvisten genom en ömsesidig överenskommelse om personen

  • anses ha hemvist i Spanien enligt artikel IV punkt 1
  • är svensk medborgare och
  • är obegränsat skattskyldig i Sverige på grund av väsentlig anknytning hit (i avtalet, protokollet och anvisningarna hänvisas till den motsvarande så kallade treårsregeln som gällde innan regeln om väsentlig anknytning i IL infördes).

I avvaktan på beslu*t från behörig myndighet i hemvistfrågan beskattas personen som om hen hade hemvist i Sverige i avtalets mening (Skatteverkets ställningstagande Tillämpning av artikel IV punkt 3 i skatteavtalet med Spanien).

Artikel XV punkt 3 – Arbete ombord på skepp och luftfartyg

Bestämmelsen motsvarar artikel 15 punkt 3 i 2014 års utgåva av OECD:s modellavtal förutom att SAS är särskilt reglerat. Om det inte är fråga om internationell trafik, enligt definitionen i artikel III punkt 1 g, under vissa resor ska artikel XV punkt 1 eller 2 tillämpas på lön som avser dessa resor. Uttrycket ”där företaget har sin verkliga ledning” syftar på det företag som bedriver trafiken (rederiet eller flygbolaget). Det gäller även om personen är anställd av ett annat företag, till exempel ett bemanningsföretag.

Bedömningen av om det är fråga om internationell trafik ska göras resa för resa (HFD 2018 ref. 83). Skatteverket har skrivit en rättsfallskommentar till domen.

Exempel: Arbete ombord på flyg

Anders är obegränsat skattskyldig i Sverige och har hemvist här. Anders är stationerad i Spanien, är anställd av ett tyskt bemanningsföretag och utför arbete ombord för ett flygbolag som har sin verkliga ledning i Spanien. Flygningarna sker både i Spanien och i andra länder. Var ska Anders beskattas?

Det är fråga om internationell trafik enligt definitionen i artikel III punkt 1 g eftersom flygplanen används av ett flygbolag som har sin verkliga ledning i Spanien och flygningarna inte enbart sker i Sverige. Artikel XV punkt 3 ska tillämpas och Spanien får beskatta inkomsten eftersom företaget som bedriver trafiken har sin verkliga ledning där. Även Sverige får beskatta inkomsten och ska medge avräkning för spansk skatt (artikel XXIV punkt 1 a).

Exempel: Flygbolag i tredje land

Beatrice är obegränsat skattskyldig i Sverige och har hemvist här. Beatrice är stationerad i Spanien, är anställd av ett spanskt bemanningsföretag och arbetar ombord för ett flygbolag som har sin verkliga ledning i Norge. Flygningarna sker både i Spanien och i andra länder.

Det är inte fråga om internationell trafik enligt definitionen i artikel III punkt 1 g eftersom flygplanen inte används av ett flygbolag som har sin verkliga ledning i Spanien eller Sverige (utan i Norge). Att det spanska bemanningsföretaget troligen har sin verkliga ledning i Spanien saknar betydelse eftersom det inte är detta företag som använder flygplanen.

Artikel XV punkt 3 ska inte tillämpas eftersom det inte är fråga om internationell trafik. I stället tillämpas artikel XV punkt 1 eller 2. Eftersom arbetsgivaren är det spanska bemanningsföretaget är punkt 2 inte tillämplig (jämför punkt 2 b). Punkt 1 innebär att hemviststaten Sverige får beskatta hela inkomsten medan Spanien får beskatta inkomst från den del av arbetet som utförs där. Sverige ska medge avräkning för spansk skatt (artikel XXIV punkt 1 a). Det bortses här från det nordiska skatteavtalet.

Artikel XVIII – Pension och livränta

På sidan Tillämpning av skatteavtal på svensk pension beskrivs närmare hur avtalet med Spanien ska tillämpas på pension som betalas från Sverige till en person som har hemvist i Spanien enligt avtalet.

Huvudregeln är att pension på grund av tidigare anställning och livränta beskattas endast i hemviststaten (artikel XVIII punkt 1). På pension på grund av offentlig tjänst tillämpas i stället artikel XIX punkt 2.

Utbetalning enligt socialförsäkringslagstiftningen i en avtalsslu*tande stat och utbetalning på grund av pensionsförsäkring meddelad i en avtalsslu*tande stat får beskattas i denna stat. Detta gäller dock endast betalningar till medborgare i den avtalsslu*tande stat varifrån ersättningarna betalas (artikel XVIII punkt 3). Med uttrycket ”pensionsförsäkring” avses både privat pensionsförsäkring och tjänstepensionsförsäkring. Den stat från vilken betalning sker ska avräkna eventuell skatt i hemviststaten, så kallad omvänd credit (artikel XXIV punkt 5).

Artikel XXIV – Metodartikeln

Artikel XXIV punkt 1 följer artikel 23 B i OECD:s modellavtal vilket innebär att huvudregeln är att dubbelbeskattningen ska undanröjas genom avräkning (credit).

För lön och pension på grund av offentlig tjänst som inte beskattas i Sverige enligt artikel XIX tillämpas alternativ exempt (artikel XXIV punkt 2). Se även anvisningspunkt 3 till artikel XXIV.

Under vissa förutsättningar får Sverige beskatta realisationsvinst på aktier (artikel XIII punkt 5) och pension som betalas på grund av socialförsäkringslagstiftning eller pensionsförsäkring (artikel XVIII punkt 3) även om mottagaren har hemvist i Spanien. Det är Sverige som ska undanröja dubbelbeskattning genom att avräkna spansk skatt, så kallad omvänd credit. Avräkningsbeloppet får inte överstiga den svenska skatten på inkomsten (artikel XXIV punkt 5).

Storbritannien och Nordirland

Avtalet är skrivet endast på engelska

Skatteavtalets originaltext är skriven endast på engelska. Den svenska text som finns i bilagan till lagen (2015:666) om skatteavtal mellan Sverige samt Storbritannien och Nordirland är en ensidig svensk översättning. Den engelska originaltexten har företräde framför den svenska översättningen.

Artikel 3 punkt 1 h – Internationell trafik

Bestämmelsen motsvarar artikel 3 punkt 1 e i OECD:s modellavtal.

Definitionen innebär att all transport med skepp eller luftfartyg är internationell trafik utom när skeppet eller luftfartyget används uteslu*tande mellan platser i den ena avtalsslu*tande staten av ett rederi eller flygbolag med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten eller i en tredje stat. Om rederiet eller flygbolaget däremot har hemvist i den avtalsslu*tande stat där skeppet eller luftfartyget uteslu*tande används är det således internationell trafik. Exempel på tillämpningen ges nedan under artikel 14 punkt 3.

Bedömningen av om det är fråga om internationell trafik ska göras resa för resa (HFD 2018 ref. 83). Skatteverket har skrivit en rättsfallskommentar till domen.

Artikel 10 – Utdelning

Utdelning från bolag med hemvist i en avtalsslu*tande stat till person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten får beskattas i denna andra stat (punkt 1).

Utdelningen får beskattas även i den stat där bolaget har hemvist men skatten får inte överstiga 5 procent av utdelningens bruttobelopp om den som har rätt till utdelningen är en person med hemvist i den andra avtalsslu*tande staten. Utdelningen ska dock vara undantagen från beskattning i den stat där bolaget som betalar utdelningen har hemvist, om den som har rätt till utdelningen är ett bolag som kontrollerar, direkt eller indirekt, minst 10 procent av det utdelande bolagets röstetal (punkt 2 första stycket).

Utdelning från vissa kollektiva investeringar i fast egendom får beskattas med 15 procent av utdelningens bruttobelopp i vissa fall (punkt 2 andra stycket). Denna bestämmelse har i första hand införts med anledning av brittiska regler om s.k. Real Estate Investment Trusts.

Artikel 13 punkt 6 – Kapitalvinst

Det finns en felaktighet i den svenska översättningen i bilagan till lagen (2015:666) om skatteavtal mellan Sverige samt Storbritannien och Nordirland. Skatteavtalets originaltext är skriven endast på engelska. Den svenska översättningen ”eller liknande rättigheter i bolag” i artikel 13 punkt 6 är oförenlig med originaltextens vidare formulering ”or other rights in a company”. Det är endast den engelska originaltexten som parterna har kommit överens om och som ska gälla som lag enligt 1 § ovan nämnda lag. Den ska därför ges företräde framför den svenska översättningen.

Artikel 14 punkt 3 – Arbete ombord på skepp och luftfartyg

Bestämmelsen motsvarar artikel 15 punkt 3 i OECD:s modellavtal.

Om det inte är fråga om internationell trafik, enligt definitionen i artikel 3 punkt 1 h, under vissa resor ska artikel 14 punkt 1 eller 2 tillämpas på lönen som avser dessa resor. För att artikel 14 punkt 3 ska tillämpas krävs också att den ombordanställda med hemvist i en avtalsslu*tande stat inte arbetar på ett skepp eller luftfartyg som uteslu*tande används i den andra avtalsslu*tande staten. Om skeppet eller luftfartyget uteslu*tande används i denna andra stat under vissa resor tillämpas i stället artikel 14 punkt 1 eller 2. Bedömningen av var skeppet eller luftfartyget uteslu*tande används ska göras resa för resa.

Exempel: Arbete ombord på flyg

Christoffer är obegränsat skattskyldig i Sverige och har hemvist här. Christoffer är stationerad i Storbritannien där han arbetar för ett brittiskt flygbolag. Han flyger endast inom Storbritannien. Var ska Christoffer beskattas?

Det är fråga om internationell trafik enligt definitionen i artikel 3 punkt 1 h. Flygplanet används visserligen endast i den ena avtalsslu*tande staten (Storbritannien) men flygbolaget är ett företag i denna stat.

Artikel 14 punkt 3 ska inte tillämpas. Christoffer har hemvist i Sverige och flygplanet används endast i Storbritannien. Undantaget i punkt 3 (”i andra fall än ombord på skepp eller luftfartyg som används uteslu*tande mellan platser i den andra avtalsslu*tande staten”) är därför tillämpligt. Artikel 14 punkt 1 ska tillämpas vilket innebär att Christoffer får beskattas i Storbritannien för den lön han tjänar in genom arbete där. Även Sverige får beskatta som hemviststat. Sverige ska medge avräkning för brittisk skatt.

Exempel: Flygbolag i tredjeland

Gloria är obegränsat skattskyldig i Sverige och har hemvist här. Gloria är stationerad i Storbritannien och arbetar för ett irländskt flygbolag som flyger mellan Storbritannien och Sverige. Var ska Gloria beskattas?

Det är fråga om internationell trafik enligt definitionen i artikel 3 punkt 1 h eftersom flygplanet inte används endast i den ena avtalsslu*tande staten utan i både Storbritannien och Sverige.

Artikel 14 punkt 3 ska tillämpas. Gloria har hemvist i Sverige och arbetar inte på ett flygplan som används endast i Storbritannien. Undantaget i punkt 3 (”i andra fall än ombord på skepp eller luftfartyg som används uteslu*tande mellan platser i den andra avtalsslu*tande staten”) är därför inte tillämpligt. Detta innebär att lönen ska beskattas endast i Sverige. Det bortses här från skatteavtalet mellan Sverige och Irland.

Artikel 17 – Pension, livränta och liknande betalningar

Skatteverket anser att punkt 5 c i övergångsbestämmelserna till lagen (2015:666) om skatteavtal mellan Sverige samt Storbritannien och Nordirland kan tillämpas endast på pension, livränta eller socialförsäkringsersättning som en person tog emot omedelbart före avtalets ikraftträdande den 20 december 2015 och har fortsatt att ta emot därefter. Om personen senare får hemvist i den andra avtalsslu*tande staten kan övergångsbestämmelsen även fortsättningsvis vara tillämplig men en prövning måste göras med beaktande av att mottagaren har fått hemvist i den andra avtalsslu*tande staten (Skatteverkets ställningstagande Tillämpning av övergångsbestämmelsen angående pension m.m. i 2015 års skatteavtal med Storbritannien och Nordirland). Detta gäller enligt ställningstagandet vid byte av hemvist men Skatteverket anser att samma bedömning får göras i de fall mottagaren i stället får ett nytt medborgarskap.

Artikel 28 – Remittanceregel

I artikel 28 (Miscellaneous/Övriga bestämmelser) finns en så kallad remittanceregel som ger Sverige beskattningsrätt till vissa inkomster om de inte beskattas i Storbritannien eller Nordirland (nedan Storbritannien). Inkomsterna behöver inte härröra från Sverige (annorlunda än i avtalen med Malta och Singapore, se ovan). Regeln saknar motsvarighet i OECD:s modellavtal.

Regeln är tillämplig när en annan artikel i skatteavtalet begränsar Sveriges beskattningsrätt till en viss inkomst samtidigt som Storbritannien enligt sin interna lagstiftning beskattar denna typ av inkomst endast till den del den överförs till eller tas emot i Storbritannien (remitteras dit). För att regeln ska kunna tillämpas i ett enskilt fall krävs att det är utrett att den aktuella inkomsten enligt intern rätt i Storbritannien beskattas där endast i den mån den remitteras dit. Regeln kan inte tillämpas om Storbritannien inte beskattar inkomsten på grund av att den är av ett slag som överhuvudtaget inte beskattas där enligt intern rätt.

När regeln är tillämplig ska avtalets begränsning av Sveriges beskattningsrätt tillämpas endast på den del av inkomsten som beskattas i Storbritannien (”…as is taxed in that other Contracting State”). Det är den skattskyldige som har bevisbördan för att sådan beskattning sker.

Fel i översättningen av artikel 28 till svenska

Det finns en felaktighet i den svenska översättningen i bilagan till lagen (2015:666) om skatteavtal mellan Sverige samt Storbritannien och Nordirland. Skatteavtalets originaltext är skriven endast på engelska. Den svenska översättningen ”överförs till eller mottas i” i slu*tet av artikel 28 är oförenlig med originaltextens ”taxed in”. Det är endast den engelska originaltexten som parterna har kommit överens om och som ska gälla som lag enligt 1 § ovan nämnda lag. Den ska därför ges företräde framför den svenska översättningen.

Remittance basis charge

Vissa personer kan välja att beskattas i Storbritannien för utländska inkomster endast till den del de förs över till eller mottas i Storbritannien. Den ”remittance basis charge” som personen betalar för att omfattas av reglerna är en inkomstskatt men beloppet är oberoende av storleken på de inkomster som inte remitteras till Storbritannien. Skatteverket anser att dessa inkomster inte beskattas i Storbritannien på det sätt som avses i artikel 28.

Artikel 29 – Ikraftträdande

För att artikeln ska kunna tillämpas måste man veta när avtalet trädde i kraft, vilket skedde den 20 december 2015.

Punkt 2 a och b har därmed följande betydelse:

a) I Sverige ska avtalet tillämpas när det gäller

  1. källskatter; på belopp som betalas eller tillgodoförs den 1 januari 2016 eller senare,
  2. andra skatter på inkomst; som påförs för beskattningsår som börjar den 1 januari 2016 eller senare.

b) I Storbritannien och Nordirland ska avtalet tillämpas när det gäller

  1. källskatter; på belopp som betalas eller tillgodoförs den 1 januari 2016 eller senare,
  2. skatt på inkomst och på kapitalvinst; för beskattningsår som börjar den 6 april 2016 eller senare,
  3. bolagsskatt; för räkenskapsår som börjar den 1 april 2016 eller senare.

Punkt 3 har därmed följande betydelse:

Bestämmelserna i artikel 23 (Ömsesidig överenskommelse) och artikel 24 (Utbyte av upplysningar) ska tillämpas från och med den 20 december 2015 oavsett vilket beskattningsår ärendet gäller. Inget ärende får emellertid hänskjutas till skiljeförfarande enligt bestämmelserna i artikel 23 punkt 5 (Ömsesidig överenskommelse) förrän tidigast den 20 december 2018.

Punkt 5 har därmed den betydelse som beskrivs ovan under artikel 17.

Exempel: Olika ikraftträdandetidpunkter

Tiina är obegränsat skattskyldig och har hemvist i Sverige. Hon arbetar sedan flera år som pilot för ett brittiskt flygbolag och flyger i internationell trafik.

För inkomståret 2015 gällde det numera upphävda skatteavtalet med Storbritannien och Nordirland (SFS 1983:898). Enligt detta fick ersättning för arbete som utförs ombord på luftfartyg i internationell trafik beskattas i den stat där företaget har sin verkliga ledning samt i den anställdas hemviststat (artikel 15 punkt 3). Som hemviststat avräknade Sverige den brittiska skatten på Tiinas lön (artikel 22 punkt 2 a).

Från och med den 1 januari 2016 beskattas Tiina i Sverige enligt det nya avtalet eftersom Sverige tillämpar detta för beskattningsår som börjar den 1 januari 2016 eller senare (artikel 29 punkt 2 a 2). Enligt det nya avtalet ska endast hemviststaten Sverige beskatta inkomsten (artikel 14 punkt 3).

Storbritannien får dock beskatta inkomsten till och med den 5 april 2016 enligt det gamla avtalet eftersom de inte började tillämpa det nya avtalet förrän på brittiskt beskattningsår som börjar den 6 april 2016 eller senare (artikel 29 punkt 2 b 2). Eftersom Storbritannien tar ut skatt i enlighet med det avtal som gällde för Storbritanniens del till och med den 5 april 2016 ska Sverige som hemviststat undanröja dubbelbeskattningen genom att avräkna den brittiska skatt som hänför sig till inkomsten under denna tid (jämför punkt 5 b av övergångsbestämmelserna till lag [2015:666] om skatteavtal mellan Sverige samt Storbritannien och Nordirland samt artikel 22 punkt 2 a i det gamla avtalet).

För tid från och med den 6 april 2016 tillämpas det nya skatteavtalet i båda staterna och inkomsten ska beskattas endast i hemviststaten Sverige (artikel 14 punkt 3).

Särskilt om vissa skatteavtal | Rättslig vägledning (2024)

References

Top Articles
Latest Posts
Article information

Author: Edmund Hettinger DC

Last Updated:

Views: 5326

Rating: 4.8 / 5 (58 voted)

Reviews: 89% of readers found this page helpful

Author information

Name: Edmund Hettinger DC

Birthday: 1994-08-17

Address: 2033 Gerhold Pine, Port Jocelyn, VA 12101-5654

Phone: +8524399971620

Job: Central Manufacturing Supervisor

Hobby: Jogging, Metalworking, Tai chi, Shopping, Puzzles, Rock climbing, Crocheting

Introduction: My name is Edmund Hettinger DC, I am a adventurous, colorful, gifted, determined, precious, open, colorful person who loves writing and wants to share my knowledge and understanding with you.